5904 sayılı “Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun” TBMM Genel Kurulu’nun 16 Haziran 2009 tarihli oturumunda kabul edilmiştir. 

I. Kaçakçılık suçları ve cezaları (VUK 359. madde)

Vergi Usul Kanunu’nun “Kaçakçılık suçları ve cezaları” başlıklı 359. maddesinde sayılan fiillerin işlenmesi durumunda iki ayrı ceza ile muhatap olunmaktadır. Bunlardan ilki, 359. maddede sayılan fiiller sebebiyle vergi ziyaına (kaybı) sebebiyet verilmesi durumunda, ziyaa uğratılan verginin 3 katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasıdır (VUK md. 344). Parasal olarak ödenmesi gereken bu ağır cezanın yanında, söz konusu fiilleri işlemenin önemli bir yaptırımı daha bulunmaktadır. Bu maddede yazılı fiillerin işlendiğinin tespit edilmesi halinde hapis cezasına hükmolunmaktadır.

Söz konusu fiiller, hükmolunacak hapis cezasının süresine bağlı olarak Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde 3 başlık halinde sayılmıştır.

A. Onsekiz aydan üç yıla kadar hapis cezası

Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinin (a) fıkrasında aşağıdaki fiillerin işlenmesi durumunda 1 yıldan 3 yıla kadar hapis cezasına hükmolunacağı belirtilmektedir. TBMM Genel Kurulu’nun 16 Haziran 2009 tarihli oturumunda kabul edilen 5904 Sayılı Kanunun 23. maddesi ile sözü geçen fıkrada yer alan cezanın alt sınırı 1 yıldan 18 aya çıkarılmıştır. Bu hüküm Kanunun Resmi Gazete’de yayım tarihinde yürürlüğe girecektir.

Buna göre, vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan;

1. Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenler,

2. Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar,

hakkında, onsekiz aydan 3 yıla kadar hapis cezasına hükmolunacaktır.

Bu maddenin uygulamasında varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi gizleme olarak kabul edilmektedir.

İlgili fıkrada ayrıca muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgenin tanımı yapılmaktadır. Buna göre gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kabul edilmektedir.

5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun 49. maddesinin 2. fıkrasında, hükmedilen bir yıl veya daha az süreli hapis cezasının “kısa süreli hapis cezası” olduğu belirtildikten sonra, “kısa süreli hapis cezasına seçenek yaptırımlar” başlıklı 50. maddesinin 1-(a) bendinde kısa süreli hapis cezasının, suçlunun kişiliğine, sosyal ve ekonomik durumuna, yargılama sürecinde duyduğu pişmanlığa ve suçun işlenmesindeki özelliklere göre adli para cezasına çevrilebileceği öngörülmüştür. Anılan hükümler gereği, mahkeme tarafından 1 yıl veya daha kısa süreli hapis cezasına hükmedilmesi halinde, bu cezanın adli para cezasına çevrilmesi mümkün olabilmektedir.

Açıklanan bu değişiklik ile cezanın alt sınırı 1 yıldan 18 aya çıkarılmış olduğundan, yukarıda belirtilen hapis cezasının paraya çevrilme ihtimali ortadan kaldırılmış olmaktadır.

B. Üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası

Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinin (b) fıkrasında yer alan fiiller ve cezası hakkında 5904 Sayılı Kanun ile herhangi bir değişiklik yapılmamıştır. Konunun önemine binaen madde hükmüne aşağıda yer verilmiştir.

“Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar  veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir.

C. İki yıldan beş yıla kadar hapis cezası

Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinin (c) fıkrasında yer alan fiiller ve cezası hakkında da 5904 Sayılı Kanun ile herhangi bir değişiklik yapılmamıştır. İlgili fıkrada; “Bu Kanun hükümlerine göre ancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşması olmadığı halde basanlar veya bilerek kullananlar iki yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.” hükmü yer almaktadır.

II. Özel usulsüzlük cezaları (VUK mükerrer 355. madde)

Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinde, bilgi vermekten çekinenler ile 256, 257 ve mükerrer 257. madde hükmüne uymayanlara kesilecek özel usulsüzlük cezalarına yer verilmektedir. Kısaca, Vergi Usul Kanunu’nun 256. maddesinde defter, belge ve diğer kayıtların ibraz mecburiyeti, 257. maddede ise işyerinde yapılacak vergi incelemelerinde inceleme elemanına çalışma yeri gösterme, izahat verme yükümlülüğü gibi diğer ödevler sayılmaktadır. Mükerrer 257. madde ise Maliye Bakanlığı’na çeşitli konularda düzenleme yapma yetkisi veren bir maddedir. Bu madde uyarınca Maliye Bakanlığı özetle;

- Mükellef ve meslek grupları itibariyle muhasebe usul ve esaslarını tespit etmeye,

- Tutulmakta olan yada tutulması veya düzenlenmesini uygun gördüğü defter ve belgelerin mahiyet, şekil ve ihtiva etmesi zorunlu bilgileri belirlemeye,

- Bu defter ve belgelere tasdik, muhafaza ve ibraz zorunluluğu getirmeye veya kaldırmaya,

- Mükelleflere muameleleri ile ilgili tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etmeleri zorunluluğunu getirmeye,

- Vergi beyannameleri ve bildirimlerin, şifre, elektronik imza veya diğer güvenlik araçları konulmak suretiyle internet de dahil olmak üzere her türlü elektronik bilgi iletişim araç ve ortamında verilmesi hususunda izin vermeye veya zorunluluk getirmeye,

- Vergi kanunlarının uygulanmasıyla ilgili olarak levha kullandırma ve asma zorunluluğu getirmeye ve kaldırmaya,

yetkili kılınmıştır. Bakanlık yukarıda yer verilen yetkilerin büyük bir kısmını çeşitli tarihlerde yayınlamış olduğu tebliğlerle kullanmıştır.

A. 5904 Sayılı Kanun ile yapılan değişiklikler

1. Özel usulsüzlük cezası tutarları

5904 Sayılı Kanunun 22. maddesi ile Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinde yapılan düzenlemelerden ilki özel usulsüzlük ceza tutarlarının indirilmesidir. Mükerrer 355. maddede ceza tutarlarına yer verilmiş olmakla beraber her yıl uygulanacak olan tutarlar Vergi Usul Kanunu tebliğleri ile duyurulmaktaydı. 2009 yılında yukarıda belirtilen zorunluluklara uymayanlar için uygulanacak ceza tutarları da 378 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile belirlenmiştir. Ancak, 5904 sayılı Kanunla yapılan düzenleme ile söz konusu ceza tutarları yeniden belirlenmiştir. Bu cezalar 5904 Sayılı Kanunun yürürlük maddesi uyarınca Kanunun yayımını izleyen aybaşından itibaren uygulanmaya başlanacaktır. Kanunun Temmuz ayında Resmi Gazete’de yayımlanması durumunda, söz konusu cezalar 1 Ağustos 2009 tarihinden itibaren uygulanacaktır.

VUK mükerrer 355. madde uyarınca kesilecek olan cezaların, 5904 Sayılı Kanun öncesinde uygulanan tutarları ile 5904 Sayılı Kanunla getirilen yeni düzenleme çerçevesinde Kanunun yayımını izleyen aybaşından itibaren geçerli olacak tutarlarına mükellef grupları itibariyle aşağıda yer verilmiştir.

2. Düzeltme amacıyla verilen beyanname, bildirim ve formlarda ceza uygulaması

5904 Sayılı Kanunun 22. maddesi ile VUK’un mükerrer 355. maddesine eklenen fıkrada, düzeltme amacıyla elektronik ortamda verilen bildirim ve formlar için uygulanacak özel usulsüzlük cezasıyla ilgili hükümlere yer verilmiştir. Buna göre elektronik ortamda verilme zorunluluğu getirilen bildirim veya formlara ilişkin olarak süresinden sonra düzeltme amacıyla verilen bildirim ve formların, belirlenen sürelerin sonundan itibaren 10 gün içinde verilmesi halinde özel usulsüzlük cezası kesilmeyecektir. 10 günlük süreyi takip eden 15 gün içinde verilmesi halinde ise kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezası 1/2 oranında uygulanacaktır. Bu süreden de sonra düzeltme amacıyla verilecek olan bildirim ve formlar için yukarıdaki tabloda yer alan cezalar kesilecektir.

5904 Sayılı Kanun ile getirilen yeni hükümde beyannamelere yer verilmediği için düzeltme amacıyla süresinden sonra verilen beyannameler için mükerrer 355. madde kapsamında özel usulsüzlük cezası kesilmeyecektir. Bu açıklama zamanında beyanname verilmiş olan ve daha sonra söz konusu beyannamede düzeltme yapılması ihtiyacıyla verilen düzeltme beyannameleri için geçerlidir.

Elektronik olarak verilmesi gereken beyannamelerin süresinde verilmemesi durumunda ise mükerrer 355. maddenin 1. fıkrasında yer alan ve yukarıdaki tabloda gösterilen cezalar kesilecektir. Ancak mükerrer 355. maddede, bu cezalar için de, beyannamenin verilmesi gereken sürenin ne kadar aşıldığına bağlı olarak değişen oranlarda indirimlerin yapılacağı konusunda hüküm bulunmaktadır.

Buna göre süresinde verilmemiş olan beyannamenin, kanuni süresinin sonundan başlayarak elektronik ortamda 15 gün içinde verilmesi halinde tabloda yer alan tutarların ¼’ü oranında, bu sürenin dolmasını takip eden 15 gün içinde verilmesi halinde ise yine tabloda verilen tutarların ½’si oranında özel usulsüzlük cezası uygulanacaktır. Bu sürenin de aşılması durumunda verilmeyen her bir beyanname için tabloda yer alan tutarlarda özel usulsüzlük cezası kesilecektir.

5904 Sayılı Kanunun yürürlük maddesi uyarınca yukarıda yer verilen hükümler Kanunun yayımını izleyen aybaşında yürürlüğe girecektir. Kanunun Temmuz ayında Resmi Gazete’de yayımlanması durumunda, söz konusu cezalar 1 Ağustos 2009 tarihinden itibaren uygulanacaktır.

3. Elektronik beyanname, bildirim ve formlarda uygulanan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezası uygulamaları

5904 Sayılı Kanunun 22. maddesiyle VUK’un mükerrer 355. maddesine eklenen bir başka hüküm ile elektronik ortamda beyanname ile bildirim ve form verme mecburiyetine uymayanlara bu maddeye göre kesilen özel usulsüzlük cezasının yanında, ayrıca VUK’un 352. maddesi uyarınca da usulsüzlük cezası kesilmesi uygulamasına son verilmektedir. Buna göre elektronik ortamda beyanname, bildirim ve form verme mecburiyetine uymayanlara yukarıdaki açıklamalar kapsamında sadece mükerrer 355. madde uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilecek, VUK’un 352. maddesinde hüküm altına alınan birinci derece usulsüzlüklerle ilgili (1) numaralı bendi ile ikinci derece usulsüzlüklerle ilgili (7) numaralı bendi uyarınca ayrıca ceza kesilmeyecektir.

5904 Sayılı Kanunun yürürlük maddesi uyarınca bu hüküm de Kanunun yayımını izleyen aybaşında yürürlüğe girecektir. Kanunun Temmuz ayında Resmi Gazete’de yayımlanması durumunda söz konusu cezalar 1 Ağustos 2009 tarihinden itibaren uygulanacaktır.

B. VUK mükerrer 355. madde metni (5904 Sayılı Kanunla değiştirilen hali)

Yapılan açıklamaların daha iyi anlaşılabilmesini temin etmek üzere, 5904 Sayılı Kanun ile yapılan değişiklikler sonrasında Vergi Usul Kanunu mükerrer 355. madde metnine aşağıda yer verilmiştir. Söz konusu Kanun ile eklenen ve değiştirilen bölümler “koyu” olarak gösterilmiştir.

“Mükerrer Madde 355- Bu Kanunun 86, 148, 149, 150, 256 ve 257 nci maddelerinde yer alan zorunluluklar ile mükerrer 257 nci madde uyarınca getirilen zorunluluklara uymayan (Kamu idare ve müesseselerinde bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler dahil);

1. Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 1.000 Türk Lirası,

2. İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde tespit edilenler hakkında 500 Türk Lirası,

3. Yukarıdaki bentlerde yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında 250 Türk Lirası,

özel usulsüzlük cezası kesilir.

Bu hükmün uygulanması için, bilgi ve ibraz ödevinin yerine getirilmesiyle ilgili olarak yapılacak tebliğlerde bilginin verilmesi için tayin olunan sürede cevap verilmemesi, eksik veya yanıltıcı bilgi  verilmesi veya defter ve belge ibrazı için tayin olunan süre ile defter ve belgelerin süresinde ibraz edilmemesi durumunda haklarında Kanunun ceza hükümlerinin uygulanması cihetine gidileceğinin ilgililere yazılı olarak bildirilmesi şarttır. Ancak, bu ödevlerin yerine getirilmesine ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığınca yapılan düzenleyici idari işlemlerle duyurulması halinde, ilgililere ayrıca yazılı olarak bildirilme şartı aranmaz.

Özel usulsüzlük cezası kesilmesine rağmen mecburiyetleri yerine getirmeyenlere yeniden süre verilerek bu mecburiyetleri yerine getirmeleri tebliğ olunur. Verilen sürede bu mecburiyetlerin yerine getirilmemesi halinde yukarıda yazılı özel usulsüzlük cezaları bir kat artırılarak uygulanır.

Tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerden her birine, her bir işlem için bu maddeye göre uygulanan cezalardan az olmamak üzere işleme konu tutarın % 5'i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir. Bu şekilde ceza kesilen mükellefler hakkında üçüncü fıkra hükmü uygulanmaz.

Elektronik ortamda beyanname verilmesi mecburiyetine uyulmaması halinde kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezası, beyannamenin kanuni süresinin sonundan başlayarak elektronik ortamda 15 gün içinde verilmesi halinde 1/4 oranında, bu sürenin dolmasını takip eden 15 gün içinde verilmesi halinde ise 1/2 oranında uygulanır.”

Elektronik ortamda verilme zorunluluğu getirilen bildirim veya formlara ilişkin olarak süresinden sonra düzeltme amacıyla verilen bildirim ve formların, belirlenen sürelerin sonundan itibaren 10 gün içinde verilmesi halinde özel usulsüzlük cezası kesilmez, takip eden 15 gün içinde verilmesi halinde ise kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezası 1/2 oranında uygulanır.

Elektronik ortamda beyanname ile bildirim ve form verme mecburiyetine uymayanlara bu maddeye göre ceza kesilmesi halinde, 352 nci maddenin birinci derece usulsüzlüklerle ilgili (1) numaralı bendi ile ikinci derece usulsüzlüklerle ilgili (7) numaralı bendi uyarınca ayrıca ceza kesilmez.”